Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 16 september 2026

De inspecteur heeft twee naheffingsaanslagen omzetbelasting over 2017 opgelegd. Bij gelijktijdige beschikkingen heeft hij over beide naheffingen belastingrente in rekening gebracht. Ook heeft hij bij beschikking in samenhang met één van beide naheffingsaanslagen een boete opgelegd.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen beide naheffingsaanslagen c.a. De inspecteur heeft bij uitspraak de bezwaren ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen die uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft haar beroep ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

Belanghebbende heeft daags vóór de zitting een nader stuk met bijlagen ingediend, dat is doorgestuurd naar de inspecteur.

De zitting heeft plaatsgevonden op 10 juli 2026 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen de gemachtigde van de belanghebbende, [gemachtigde], en tot zijn bijstand [naam 1] en [naam 2] ( [bedrijf] ). Namens de inspecteur zijn verschenen [inspecteur 1], [inspecteur 2] en [inspecteur 3].

De belanghebbende heeft tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de inspecteur.

Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak in Mijn Rechtspraak wordt geplaatst.

Belanghebbende heeft na de zitting nadere stukken ingediend. Het hof zal deze stukken niet tot de gedingstukken rekenen (zie 4.5).

Op 23 mei 2017 heeft belanghebbende het sportpaard [naam paard] (het paard) verkocht aan [naam 3], ingezetene van Maleisië. [naam 3] is lid van [team] en heeft het paard gekocht met het oog op deelname aan de South-East Asian Games op 22 en 23 augustus 2017. De factuur ad € 132.500 is gedagtekend 23 mei 2017. Dat bedrag is door de belanghebbende in twee termijnen ontvangen op 23 en 25 mei 2017. De factuur vermeldt geen omzetbelasting.

Het paard is kort na de levering naar België vervoerd en daar gebleven tot 12 augustus 2017, toen het per vliegtuig vanaf Schiphol naar [plaats] (Maleisië) is vervoerd. Het exportdocument vermeldt de belanghebbende als afzender. Tussen 23 mei 2017 en 12 augustus 2017 is het paard gestald en getraind in België en is er aldaar mee deelgenomen aan een selectiewedstrijd (‘qualifier’), waarbij het bereden werd door een ruiter van de koper. Op 22 en 23 augustus 2017 heeft het paard deelgenomen aan de South-East Asian Games, waar het een gouden medaille heeft behaald.

In haar desbetreffende aangifte omzetbelasting heeft de belanghebbende op de verkoop en levering van het paard het nultarief van artikel 9, lid 2, letter b Wet OB juncto Post a.2 van Tabel II bij de Wet OB toegepast wegens uitvoer naar een land buiten de Europese Unie.

De inspecteur heeft na onderzoek ter zake van de levering en uitvoer van het paard omzetbelasting van de belanghebbende nageheven naar het algemene tarief, verdeeld over twee naheffingsaanslagen. Met dagtekening 29 december 2022 heeft hij € 5.000 nageheven, waarover hij € 940 aan belastingrente in rekening heeft gebracht en waarbij hij een verzuimboete van 10% (€ 500) heeft opgelegd. Met dezelfde dagtekening heeft de inspecteur een tweede naheffingsaanslag, ad € 22.825, opgelegd, waarover hij € 4.291 aan belastingrente in rekening heeft gebracht.

De belanghebbende heeft tegen beide naheffingen c.a. bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft beide naheffingsaanslagen, beide rentebeschikkingen en de boetebeschikking gehandhaafd.

De belanghebbende is daartegen in beroep gegaan bij de rechtbank Zeeland-West-Brabant, die haar beroepen op 21 januari 2025 ongegrond heeft verklaard.

Het geschil gaat over het antwoord op de volgende vragen:

De belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, de uitspraak op bezwaar, de naheffingsaanslagen, de rentebeschikkingen en de boetebeschikking.

De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van belanghebbendes hogere beroep. Hij persisteert dat het materiële en temporele verband tussen de levering en de uitvoer is verbroken door hetgeen is voorgevallen tussen die levering en die uitvoer.

De belanghebbende heeft een op 7 juli 2026 gedateerd, maar volgens ‘s hofs digitale dossierregistratie op 9 juli 2026 om 00.51 uur in het digitale dossier opgeladen nader stuk ingediend, getiteld “Aanvulling op GRONDEN VAN HOGER BEROEP en reactie op verweerschrift inspecteur”. Dit stuk telt 8 pagina’s en heeft 14 bijlagen.

Artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) bepaalt dat partijen tot tien dagen voor de zitting nadere stukken kunnen indienen. Deze bepaling beoogt een goed verloop van de procedure te waarborgen. In het kader van een goede procesorde kan de rechter stukken die korter voor of pas op de zitting zijn ingediend al dan niet in de procedure toelaten.[_dd02d1d0-ee34-49a2-8214-5f9456e96f54]

Het hof ziet geen aanwijzingen dat het door de belanghebbende ingediende stuk met 14 bijlagen pas daags voor de zittingsdag en niet uiterlijk tien dagen voor die dag had kunnen worden ingediend. Het stuk en diens bijlagen bevatten niet slechts rechtskundige standpunten of argumenten, maar gaan vooral opnieuw over c.q. in op feitelijke omstandigheden. De inspecteur heeft ter zitting verklaard ‘summier’ kennis te hebben kunnen nemen van het stuk. Twee van de drie raadsheren hebben er vóór de zittingsdag slechts vluchtig kennis van kunnen nemen. Om de inspecteur en het hof in staat te stellen er adequaat op te reageren, zou het vooronderzoek moeten worden verdaagd en op een alsnog te bepalen latere zittingsdag worden heropend. Dat zou de procedure aanzienlijk vertragen. Het hof is van oordeel dat het algemene belang van een doelmatige en voortvarende procesgang zwaarder weegt dan het belang van de belanghebbende bij het pas daags voor de zittingsdag indienen van het desbetreffende stuk met 14 bijlagen.

Het hof heeft daarom geen acht geslagen op het stuk en diens bijlagen en die niet tot de gedingstukken gerekend.

Belanghebbende heeft op 15 juli 2026, vijf dagen na het sluiten van het onderzoek, een nader stuk met onder meer kopieën uit publicaties van Belgische rechtspraak geplaatst in Mijn Rechtspraak. Het hof ziet daarin geen aanleiding om het onderzoek te heropenen. Het Hof bekend is met de relevante Belgische rechtspraak en het onderzoek is volledig geweest. Het hof rekent belanghebbendes brief met bijlagen van 15 juli 2026 niet tot de gedingstukken en slaat er verder geen acht op.

Artikel 146, lid 1, Richtlijn 2006/112/EG bepaalt als volgt:

Artikel 9, lid 2, Wet OB luidt:

Post a van de genoemde tabel II bepaalt:

De genoemde AmvB (het Uitvoeringsbesluit Omzetbelasting 1968) bepaalt in artikel 12:

Volgens de belanghebbende waren ten tijde van de verkoop van het paard in Maleisië onvoldoende quarantaineplekken beschikbaar om aan de fytosanitaire vereisten voor uitkomen in Maleisië te voldoen en is het paard daarom - met andere sportpaarden die ook voor Maleisië zouden uitkomen - in pre-quarantaine gesteld in een privé-manege in België die voldeed aan de quarantainevereisten. Vanwege die pre-quarantaine moest de selectiewedstrijd voor de South-East Asian Games op de locatie in België gehouden worden. Daarvoor zijn enkele juryleden vanuit Maleisië overgevlogen. Na afloop van de pre-quarantaine zijn alle paarden van het team naar Maleisië vervoerd.

De belanghebbende meent dat de training en de deelname aan de selectiewedstrijd in de periode tussen de levering op 23 mei 2017 en het vervoer naar Maleisië op 12 augustus 2017 normaal en noodzakelijk zijn om een sportpaard in wedstrijdconditie te houden. Die training en wedstrijd zijn geen bewerking van het paard en het paard heeft er geen andere eigenschappen door gekregen. Van verbruik is daarom geen sprake.

EU-lidstaten mogen weliswaar voorwaarden stellen aan toepassing van het nultarief bij export, maar die moeten bij wet worden gesteld en niet bij een (niet-gepubliceerd) bindend advies van een kennisgroep van de belastingdienst, en zij mogen niet verder gaan dan noodzakelijk om vast te stellen dat het paard daadwerkelijk de EU heeft verlaten. Het bindend advies waarop de inspecteur zich baseert, stelt voorwaarden die verder gaan dan voor dat doel noodzakelijk en die bovendien geen basis hebben in de wet. De belanghebbende wijst op een uitspraak van het Hof van Beroep van Antwerpen,[_3f3cbce1-73c2-4beb-962d-3e6a7425ae05] inhoudende dat toepassing van het nultarief op de levering van twee paarden aan een Zwitserse afnemer niet werd verhinderd doordat 11 respectievelijk 8 maanden waren verlopen tussen de verkoop van de paarden en hun uitvoer, gedurende welke zij gestald bleven bij de Belgische verkoper, werden getraind in België en deelnamen aan jumpingwedstrijden in de EU.

De inspecteur bestrijdt belanghebbendes stellingen met betrekking tot de (on)mogelijkheid van quarantaine in en eerder vervoer naar Maleisië omdat de belanghebbende die niet heeft onderbouwd met objectieve gegevens.

Het voor het nultarief vereiste materiële en temporele verband tussen de levering en de uitvoer van het paard is in casu verbroken omdat het paard tussen de levering en de uitvoer in België is gebruikt voor training en wedstrijden die bovendien de staat van het paard ten tijde van de uitvoer hebben gewijzigd ten opzichte van de staat ten tijde van levering. Training en op wedstrijd brengen dienden ertoe om het paard aan de nieuwe ruiter te laten wennen en zijn prestaties te verbeteren, met name om het paard direct na aflevering in te kunnen zetten op de South East Asian Games. Dat gaat veel verder dan slechts verpakken of gereed maken voor transport van goederen. Wedstrijddeelname verbreekt altijd het temporele en materiële verband tussen levering en uitvoer omdat die deelname niet nodig is voor het enkel in conditie houden van het paard, maar er eerder toe dient om inkomsten of prijzen te verwerven en daarmee de waarde van het paard te vergroten. Uit het behalen van de gouden medaille volgt dat de ruiter/paard-combinatie in de twee maanden en 20 dagen tussen levering en uitvoer is geoptimaliseerd, aldus de inspecteur.

Er is volgens de inspecteur in 2018/19 geen beleidswijziging geweest, ook niet naar aanleiding van het bindende advies van de kennisgroep. De last zowel het gestelde beleid als het gestelde vertrouwen daarop te bewijzen, rust op de belanghebbende. Het legaliteitsbeginsel is niet geschonden omdat artikel 9 Wet OB juncto artikel 12 Uitvoeringsbesluit OB voldoende wettelijke basis biedt aan de naheffingen. Het neutraliteitsbeginsel is evenmin geschonden; gezien het gebruik van het paard binnen de EU had de belanghebbende met btw moeten factureren, die dan door de afnemer afgetrokken had kunnen worden. Belanghebbendes standpunt is niet verdedigbaar en de verzuimboete is daarom terecht opgelegd, aldus de inspecteur.

Volgens de inspecteur zijn alle zaakbetrekkelijke stukken overgelegd aan de rechtbank. Dat de casus van het kennisgroepstandpunt vergelijkbaar is met die van de belanghebbende, maakt de stukken van het geval dat aanleiding gaf tot het kennisgroepstandpunt geen zaakbetrekkelijke stukken. Het ging om een heel andere belastingplichtige. Die stukken zijn dan ook geen basis geweest voor enig besluit over belanghebbendes geval.

Het hof constateert dat het Europese BTW-stelsel, zoals vastgelegd in de BTW-richtlijn, is gebaseerd op het bestemmingslandbeginsel. De richtlijngever wenst dat goederen met bestemming buiten de EU niet belast zijn met omzetbelasting, onder meer omdat goederen waarvan de kostprijs verhoogd wordt met belastingen, niet of minder goed kunnen concurreren op markten buiten de Unie. Het nultarief op levering van uitvoergoederen is dus geen faciliteit of tegemoetkoming, maar essentieel onderdeel van het Europese BTW-stelsel.

De belanghebbende heeft het paard op 23 mei 2017 geleverd. Zij wordt als afzender vermeld op het exportdocument van het paard. Niet in geschil is dat de Maleisische afnemer het paard heeft gekocht met het oog op deelname aan de South-East Asian Games op 22 en 23 augustus 2017. Ter zitting bleek evenmin in geschil dat het paard tussen 23 mei 2017 en 12 augustus 2017 niet aan andere wedstrijden heeft deelgenomen dan de qualifier (selectiewedstrijd) in België. De inspecteur heeft niet weersproken dat die qualifier diende tot selectie van paarden voor deelname aan de South-East Asian Games, en evenmin dat daartoe enkele leden van de jury tot selectie voor die Games zijn overgevlogen vanuit Maleisië naar België.

Evenmin is in geschil dat op het moment van levering van het paard op 23 mei 2017 overeengekomen en te verwachten was dat het paard de EU zou verlaten. Dat volgt ook uit het exportdocument dat de belanghebbende als afzender vermeldt en uit de factuur die geen omzetbelasting vermeldt met het oog op uitvoer. Vast staat verder dat het paard op 12 augustus 2017 daadwerkelijk het grondgebied van de EU heeft verlaten. Het hof acht verder aannemelijk, mede gehoord de uiteenzetting ter zitting van [naam 2] ( [bedrijf] ), dat export van een sportpaard naar Maleisië fytosanitaire, administratieve en logistieke voeten in aarde heeft. Ook de inspecteur heeft opgemerkt dat in elk geval bloedtests afgenomen moeten worden.

Op grond van het bovenstaande acht het hof aannemelijk dat met het paard tussen 23 mei 2017 en 12 augustus 2017 geen andere verrichtingen zijn geschied dan met het oog op uitvoer naar Maleisië, waarvan bij levering vaststond dat die enige tijd vóór de start van de South-East Asian Games op 22 augustus 2017 zou geschieden. De enige wedstrijd waaraan het paard in die tijdspanne heeft deelgenomen, diende tot selectie voor die Games in Maleisië. De inspecteur heeft niet aannemelijk gemaakt dat (de ruiter van) de afnemer in België andere dressuurtraining heeft verricht dan gericht op het in optimale conditie houden van het paard, met name niet dat het paard tussen levering en uitvoer andere (betere) eigenschappen gekregen zou hebben, in waarde gestegen zou zijn of anderszins een ander goed zou zijn geworden dan ten tijde van de levering. Het hof acht aannemelijker dat voor zover het paard na de levering in waarde is gestegen, dat is gebeurd ná de uitvoer, namelijk door het winnen van de gouden medaille op die South-East Asian Games in Maleisië.

Het hof betwijfelt bovendien de relevantie van het gebruik dat de afnemer van het paard heeft gemaakt nadat het aan haar was geleverd. Uit het arrest BDV Hungary Trading van het Hof van Justitie van de EU[_be8e0f6a-955e-4149-ac0e-581186432190] volgt dat het verstrijken van meer dan 90 dagen tussen de levering en het verlaten van het Uniedouanegebied niet aan toepassing van het nultarief in de weg hoeft te staan. De levering van een goed brengt mee dat de macht om er als eigenaar over te beschikken, op dat moment al overgaat op de afnemer,[_a68daaa7-40cc-4dad-923f-893b4e2e338a] dus ook dat het de afnemer vanaf dat moment vrijstaat om over het goed te beschikken. De stelling van de inspecteur dat gebruik door de afnemer tussen de levering en het verlaten van het douanegebied van de Unie steeds in de weg staat aan toepassing van het nultarief, acht het hof onjuist. Het hof verstaat de genoemde rechtspraak van het Hof van Justitie EU aldus dat aan vrijstelling c.q. nultarief niet in de weg staat dat van het goed gebruik wordt gemaakt op een wijze die niet uitstijgt boven hetgeen nodig of gebruikelijk is om het in de conditie te houden die het had bij de levering ervan. In geval van een wedstrijdpaard kan het deelnemen aan wedstrijden onder zulk gebruik worden begrepen.

Het hof merkt daarbij op dat artikel 147 Richtlijn 2006/112/EG, dat verwijst naar artikel 146(1)(b), en de Nederlandse implementatie daarvan, artikel 24, lid 2, Wet OB, aan buiten de EU gevestigde reizigers die binnen de EU een goed kopen, drie maanden gebruik binnen de EU toestaat zonder dat zulk intra-EU-gebruik het nultarief bij uitvoer in gevaar brengt. Daaruit volgt dat in het systeem van de Europese BTW het bij uitvoer naar buiten de EU kennelijk minder van belang is of het goed al dan niet binnen de EU gebruikt wordt tussen levering en uitvoer dan dat vast komt te staan dat het goed daadwerkelijk binnen redelijke tijd na levering het grondgebied van de EU verlaat.

Dat is kennelijk ook de opvatting van het Belgische Hof van Cassatie, dat in 2025 heeft geoordeeld[_58db1861-076a-497f-8737-e09ae24e793e] dat uit de - ook door de partijen genoemde - rechtspraak van het Hof van Justitie van de EU[_472fec9d-cc0c-4128-b6e7-cd10eb878c77] over de uitleg van artikel 146, lid 1, sub b, Richtlijn 2006/112/EG niet volgt dat voor vrijstelling bij uitvoer van een paard minstens een voldoende temporeel en materieel verband moet kunnen worden aangetoond tussen het tijdstip van de levering en het tijdstip dat het goed het grondgebied van de Unie effectief verlaat, als de ‘echtheid’ van de export maar wordt bewezen door de belastingplichtige. Het Hof van Cassatie verwierp daarom een cassatieberoep van de Belgische Staat tegen een (andere) uitspraak van het Antwerpse Hof van Beroep waarin het nultarief bij uitvoer was toegepast op de verkoop van een paard aan een Amerikaanse afnemer, die het na de eigendomsoverdracht naar een Nederlandse manege had overgebracht, waar paard en ruiter nog een half jaar getraind werden alvorens het paard op 16 november 2017 werd uitgevoerd naar de VS. Waartoe die training strekte, achtte het Hof van Cassatie niet relevant. De Belgische rechtspraak ondersteunt aldus belanghebbendes standpunt dat het bij intra-EU-leveringen geldende vereiste van een materieel en temporeel verband tussen levering en grensoverschrijding niet geldt bij uitvoer uit de EU, althans niet bij uitvoer van (wedstrijd)paarden.

Gesteld noch gebleken is dat zich in casu fraude, belastingontwijking of misbruik voor zouden doen.[_3f916465-2207-499a-bf37-18933daa43bc] Ook in dat opzicht ziet het hof geen reden om belanghebbende de toepassing van het nultarief te ontzeggen.

Het hof heeft zich afgevraagd of het Hof van Justitie van de EU prejudicieel de vragen voorgelegd zouden moeten worden of de eis van een materieel en temporeel verband tussen levering en grensoverschrijding niet alleen bij intracommunautaire leveringen, maar ook bij uitvoer buiten de EU geldt en zo ja, wat dat dan betekent in een geval zoals dat van de belanghebbende. Het hof heeft daarvan afgezien omdat hij die vragen in dit geval hypothetisch en daarmee naar verwachting niet-ontvankelijk acht. Als die verband-eis, anders dan het Belgische Hof van Cassatie meent, ook geldt bij uitvoer, heeft dat in belanghebbendes zaak geen invloed op ’s hofs oordeel. Zoals uit het bovenstaande volgt, ziet het hof immers voldoende materieel en temporeel verband tussen de levering van het paard en de uitvoer ervan om het nultarief hoe dan ook van toepassing te achten.

Uit het voorgaande volgt dat het hof het standpunt van de belanghebbende niet slechts pleitbaar, maar juist acht, zodat een boete op het innemen van dat standpunt misplaatst is. Het hof zal de boete daarom vernietigen.

De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is.

Het hof gelast de inspecteur om de belanghebbende het betaalde griffierecht te vergoeden.

De inspecteur heeft bij uitspraak het bezwaar ongegrond verklaard en daarom de kosten van het bezwaar niet vergoed. Zoals volgt uit deze uitspraak, is het bezwaar ten onrechte ongegrond verklaard. Het hof veroordeelt daarom de inspecteur in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar redelijkerwijs heeft moeten maken.

Het hof stelt de kosten van bezwaar op 2 (punten)[_3d5c45c9-3c0a-4caa-a316-c247032ba839] x € 666 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.332.

Het hof wijst het verzoek om vergoeding van de integrale proceskosten af. De inspecteur heeft naar het oordeel van het hof geen rechtskundig onverdedigbaar standpunt ingenomen. De belanghebbende heeft evenmin aannemelijk gemaakt dat de inspecteur tegen beter weten in zou hebben geprocedeerd of verregaand onzorgvuldig jegens haar zou hebben gehandeld.

Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de forfaitaire kosten die de belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het beroep bij de rechtbank en het hoger beroep bij het hof, omdat het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is en ook haar beroep bij de rechtbank gegrond is.

Het hof stelt de tegemoetkoming voor de kosten van de behandeling van het beroep op 2 (punten)[_1f4be7a7-5738-4a90-927a-b4cc80108518] x € 934 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.868.

Het hof stelt de tegemoetkoming voor de kosten van de behandeling van het hoger beroep op 2 (punten)[_22fa18e8-490d-4d82-b066-d12f7a8d29f1] x € 934 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.868.

Niet gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.